Особенности учета основных средств в МСФО и РСБУ

В современных условиях  интеграции мировых рынков российские организации сознают необходимость ведения отчетности по международным стандартам. Это особенно актуально для предприятий:

- стремящихся выйти на международные торговые рынки;

- нуждающихся в иностранных инвестициях;

- акционерных предприятий, желающих выйти на международные фондовые рынки

- кредитных учреждений;

- страховых компаний.

Всем этим предприятиям следует  привести существующую методику бухгалтерского учета в соответствие с требованиями международных стандартов финансовой отчетности.

Не смотря на то, что по многим ключевым вопросам системы бухгалтерского учета по международным стандартам финансовой отчетности (МСФО) и по российским (РСБУ) совпадают, имеются и существенные различия. В этой статье мы разберем одну из специфических проблем, с которыми сталкиваются многие хозяйствующие субъекты при переходе на МСФО, учет основных средств.

Учет основных средств регламентируется, в отечественном стандарте, ПБУ 6/01 «Основные средства», в международном содержится в стандарте МСФО (IAS) 16.

Основные аспекты учета основных средств:

• признание основных средств;
• определение первоначальной стоимости;
• определение срока полезного использования;
• амортизация основных средств.

Признание основных средств в МСФО регламентируется получением последующей экономической выгоды от его использования и точном определении его стоимости. В отличии с МСФО, в российском стандарте признание активов связано с переходом права собственности, в то время как момент признания активов в МСФО опирается на факт приобретения контроля над объектами[1, с.2].

В соответствии с МСФО датой постановки основных средств на баланс является дата перехода рисков и преимуществ владения объектом, которая может отличаться от даты регистрации собственности.

Например, объекты, приобретаемые организациями по договорам финансового лизинга, в соответствии с МСФО будут учтены на балансе арендатора (лизингополучателя) в составе основных средств даже в ситуации, когда условиями договора не был предусмотрен переход права собственности. При этом, по российскому законодательству, балансодержатель лизингового имущества устанавливается условиями договора.

Такие понятия как первоначальная стоимость, срок полезного использования, амортизация в двух системах учета являются аналогичными, но по содержанию имеются существенные отличия.

Помимо прямых затрат по приобретению (строительству), доставке и наладке основных средств у компании могут существовать обязательства по их последующей ликвидации.

В российском стандарте ПБУ 6/01 «Основные средства» предусматривается возможность увеличения первоначальной стоимости объектов на иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств [2, с. 4]. Прямые указания о капитализации расходов по будущей ликвидации объекта не приведены.

В отечественном стандарте указано, что расходы, возникающие у организации при ликвидации, представляют собой будущее обязательство компании, вероятность возникновения подобных расходов велика и свидетельствует о будущем оттоке средств организации, а это обуславливает необходимость создания резерва будущих расходов [2, с. 8].

Несмотря на указанное положение отечественного стандарта, затраты будущих периодов по ликвидации основных средств учитываются организациями крайне редко. Предприятия обычно списывают расходы единовременно, в момент их возникновения, что является грубым нарушением законодательства по бухгалтерской отчетности.

Международный стандарт IAS 16 учет таких затрат вынесен самостоятельным пунктом. В п. 16 содержится четкое указание о необходимости учета предполагаемых затрат по демонтажу, ликвидации объекта основных средств и восстановлении природных ресурсов при формировании первоначальной стоимости объектов. Одновременно с этим в учете необходимо начислить резерв будущих расходов [1, с. 4].

В соответствии со стандартом МСФО IAS 16 руководство компании вправе самостоятельно определять сроки службы основных средств в зависимости от того, в течение какого периода времени предприятие намерено получать экономическую выгоду от их использования [1, с. 7].

В ПБУ 6/01 также прописано, что организация сама определяет срок их полезного использования [2, с. 2], но на практике для целей бухгалтерского учета организации продолжают применять нормы амортизации, прописанные в постановлении Правительства РФ от 1 января 2002 г. [3]. Эти сроки далеко не всегда являются реальными сроками экономического использования основных средств. Чаще всего они используются гораздо дольше.

В соответствии с ПБУ 6/01 амортизация может начисляться одним из четырех способов: линейным, способом уменьшающегося остатка, списания по сумме чисел лет срока полезного использования или пропорционально объему продукции [2, с. 5-6]. В МСФО 16 предусмотрены три аналогичных метода, названия их несколько отличаются: равномерного начисления, уменьшаемого остатка и метод суммы изделий (или единиц продукции) [1, с. 7].

Стоит отметить, что в целях сближения бухгалтерского и налогового учета российскими предприятиями, в основном, используется линейный метод начисления амортизации. Этот же метод наиболее популярен и при составлении отчетности по МСФО, поскольку его проще всего применять при составлении периодических отчетов, предназначенных для внутреннего пользования.

Важным отличием стандартов МСФО от российских стандартов, является то, что выбранный метод начисления амортизации может быть изменен. Например, при увеличении объема выпуска продукции или номенклатуры. При этом решение об изменении метода амортизации нужно обосновать в пояснительной записке к финансовой отчетности. В российском стандарте ПБУ 6/01 подобная возможность не предполагается.

В МСФО отсутствует понятие полностью самортизированных основных средств. То есть, если основное средство самортизировано, но продолжает использоваться в производственном процессе, срок его службы необходимо пересмотреть, а прибыль пересчитать. Возможна и обратная ситуация - эксплуатация объекта завершена, а он недоамортизирован. В этом случае также корректируется прибыль предыдущих периодов. В российской практике такой подход отсутствует.

Еще одним шагом к сближению с МСФО является возможность обесценения основных средств. Но в отличие от МСФО в проекте ПБУ предложено дать компаниям право на проведение теста на обесценение (в порядке, определенном международными стандартами финансовой отчетности) и последующее отражение обесценения в бухгалтерской отчетности.

В целом, понятие основных средств в МСФО более узко, чем в российском учете. Фактически основные средства в МСФО делятся в зависимости от назначения активов и способа получения экономической выгоды на инвестиционную собственность, внеоборотные активы, предназначенные для продажи, и собственно основные средства.

Существенные различия в основных принципах МСФО и РСБУ приводят к принципиальным расхождениям при составлении отчетности. При этом очевидно, что отчетность по МСФО представляет большую ценность для инвесторов, поскольку отражает реальное положение дел и наиболее удобна для интерпретации.